Актуальные проблемы налогообложения при передаче частных коллекций по наследству

Дарья Невская

Рубрика: 
ФОНД «ГРАНИ» ПРЕДСТАВЛЯЕТ
Номер журнала: 
#2 2020 (71)

«Да, человек смертен, но это было бы еще полбеды.
Плохо то, что он иногда внезапно смертен, вот в чем фокус!»
М. Булгаков, «Мастер и Маргарита

Наследование предметов искусства традиционно является проблемным вопросом. Споры между наследниками; сокрытие работ лицами, которые не являются наследниками, но имеют доступ к помещениям, в которых они хранились; вопросы налогообложения; вопросы авторского права - все эти моменты необходимо учитывать при планировании наследования любой арт-коллекции, иначе велик риск того, что она достанется третьим лицам.

Предметы искусства в российском правопорядке относятся к движимому имуществу, и законодательство не содержит специальных положений в отношении наследования арт-объектов. Однако проблем, связанных с особенностями перехода прав именно на предметы искусства, на практике возникает множество. Например, если предметы искусства используются их владельцем для украшения интерьера, коллекция может оказаться разбросана по нескольким странам, что может привести к возникновению непредвиденных налоговых и административных последствий в ситуации наследования. Аналогичные сложности возникают в том случае, когда собственник коллекции или потенциальные наследники постоянно проживают за рубежом.

Как обеспечить эффективную преемственность личной коллекции предметов искусства и минимизировать возникающие налоговые риски?

 

Налогообложение в России

Россия является одним из немногих государств, которые не взимают налог на наследство.

В соответствии с пп. 18 п. 1 ст. 217 Налогового кодекса РФ не подлежат налогообложению налогом на доходы физических лиц доходы в денежной и натуральной формах, получаемые от физических лиц в порядке наследования[1]. Таким образом, в России независимо от основания наследования (наследование по закону или по завещанию), а также от степени родства налоговые обязательства при передаче произведений искусства по наследству у наследников не возникают.

Данное правило применяется при соблюдении следующих условий:

1) Наследуемые предметы искусства физически находятся в России,
2) Россия являлась последним постоянным местом жительства их владельца.

Если хотя бы одно из указанных выше условий не соблюдается, то при передаче арт-объектов по наследству могут возникнуть непредвиденные налоговые и административные последствия, связанные с обязательным применением норм иностранного законодательства.

В ситуации, когда наследодатель на момент смерти постоянно проживал за пределами Российской Федерации, отношения по наследованию будут определяться по праву страны, где наследодатель имел последнее место жительства, за исключением недвижимого имущества, в отношении которого будет применяться право страны местонахождения недвижимости (ст. 1224 ГК РФ). Соответственно, налоговая нагрузка будет определяться исходя из положений иностранного законодательства, независимо от российского налогового резидентства наследников.

При этом, несмотря на обширную сеть заключенных Российской Федерацией соглашений об избежании двойного налогообложения, в большинстве случаев налог на наследование не затрагивается положениями международных соглашений. Данная ситуация обусловлена, в частности, тем, что в России наследуемое имущество подлежит налогообложению по правилам, установленным для взимания НДФЛ, а в большинстве иностранных государств налог на наследование является самостоятельным видом налога.

Например, нормы Конвенции между правительством Российской Федерации и правительством Французской Республики об избежании двойного налогообложения и предотвращении уклонения от налогов и нарушения налогового законодательства в отношении налогов на доходы и имущество от 26.11.1996 не распространяются на налог на наследство («impot des successions»), взимаемый во Франции. Соответственно, вопросы наследственного налогообложения будут регулироваться исключительно нормами французского налогового законодательства, без учета положений Конвенции.

 

Налогообложение наследства во Франции

Риск налогообложения предметов искусства, передаваемых по наследству, во Франции возникает в следующих случаях:

-      наследодатель постоянно проживал во Франции на момент смерти, либо
-      наследодатель получал доход от профессиональной деятельности на территории Франции, либо
-      во Франции находился центр жизненных интересов наследодателя, либо
-      наследодатель находился во Франции более 183 дней в году.

В этом случае вся наследственная масса (включая и объекты искусства, как находящиеся, так и не находящиеся физически на территории Франции) подлежит налогообложению по правилам французского налогового законодательства.

Аналогичные правила применяются в том случае, если резидентом Франции является кто-то из наследников: вся сумма полученного наследства будет облагаться налогом во Франции независимо от места нахождения полученного по наследству имущества. При этом данный принцип действует и в отношении тех наследников, которые на момент смерти наследодателя не являлись резидентами Франции, но ранее были французскими резидентами в течение 6 и более лет за последний 10-летний период.

Если же и наследодатель, и наследники не являлись резидентами Франции, то французскому налогообложению будет подлежать только имущество, находящееся на территории Франции (причем как недвижимое, так и движимое). Соответственно, налоговые риски возникают в отношении наследования тех предметов искусства, которые физически находятся на территории Франции.

Ставка налога на наследство во Франции зависит как от чистой стоимости наследуемых активов, так и от степени родства между наследодателем и наследником. Так, наследство, полученное по прямой нисходящей ветви (в частности, детьми наследодателя), облагается по ставкам от 5% до 45%. Наследство, полученное братьями и сестрами - от 35% до 45%. Родителями - по единой ставке 55%. Всеми иными наследниками - по ставке 60%. Доходы супругов не подлежат налогообложению при наследовании имущества друг друга.

В 1968 году в налоговое законодательство Франции были включены положения, предусматривающие освобождение от уплаты налога на наследство в случае, если наследники передадут полученные предметы искусства в государственную собственность («la dation en paiement»). За более чем 50-летнюю историю применения данной нормы музеи Франции получили в свою собственность значительное число произведений искусства. В частности, в 1982 году картина Вермеера «Астроном» («The Astronomer» of Vermeer) была принята Лувром в качестве «la dation en paiement». Аналогичным образом Центр Помпиду получил работу Андре Бретона «Стена».

 

Великобритания — успех acceptance in lieu

В Великобритании применяется единая ставка налога на наследование, которая составляет 40% в отношении имущества, стоимость которого превышает 325 тысяч фунтов стерлингов.

Исключением является наследование супругами имущества друг друга, которое не облагается налогом независимо от стоимости актива. В случае если наследодатель постоянно проживал в Великобритании на момент смерти, налогом на наследство будет облагаться все передаваемое по наследству имущество, находящееся как на территории Великобритании, так и за ее пределами. Если наследодатель не являлся резидентом Великобритании, то налогообложению будет подлежать только то имущество, которое находится на территории Великобритании на момент его смерти.

Система acceptance in lieu, позволяющая наследникам избежать уплаты налога на наследство путем передачи предметов государству, была принята в Великобритании в 1909 году и послужила прародителем французских правил «dation en paiement». В Великобритании применение данной льготы позволяет также снизить налоговую нагрузку в отношении всей наследственной массы, при этом в течение оговоренного срока переданный предмет искусства может находиться в частном владении наследника при условии, что к нему будет организован разумный доступ широкой публики.

В частности, в 2016 году незавершенный автопортрет Люсьена Фрейда был передан Национальной портретной галерее в Лондоне в обмен на списание более 559 тысяч фунтов налоговых платежей. Ранее различным художественным галереям на территории Великобритании была передана принадлежащая Фрейду коллекция из 40 картин и рисунков Frank Auerbach. Таким образом был урегулирован налоговый платеж на сумму более 16 миллионов фунтов стерлингов, что на настоящий момент является самой крупной сделкой по acceptance in lieu за всю историю ее существования в Великобритании.

 

Налогообложение в США

Лица, постоянно не проживающие в США, уплачивают налог на наследование в отношении всего наследственного имущества, которое в момент смерти наследодателя физически находилось на территории США. Максимальная ставка налога составляет 40%.

Для резидентов США налог взимается только в части превышения стоимости наследуемого имущества (для 2019 года порог составляет 11,4 млн долларов США). Супруги также освобождаются от налога на наследование в отношении имущества друг друга.

Налог исчисляется исходя из справедливой рыночной стоимости унаследованного предмета искусства. При этом оценку должен провести сам наследник, налоговая служба США имеет право провести проверку как в момент уплаты налога, так и постфактум, что влечет за собой существенные налоговые риски.

В частности, в деле Estate of Kollsman v. Commissioner налоговая служба предъявила налоговые претензии, связанные с недостоверной оценкой 2 полотен, которые были унаследованы в 2005 году и затем проданы на аукционе по более высокой цене несколько лет спустя. Речь шла о картине Питера Брейгеля-младшего «Maypole» и картине «Orpheus» (мастерская Брейгелей). Эксперт Sotheby’s оценил первую работу в 500 тысяч долларов США, а вторую - в 100 тысяч долларов. В январе 2009-го «Maypole» была продана через аукционный дом Sotheby’s почти за 2,5 млн долларов США. Суд указал на конфликт интересов эксперта Sotheby’s, чью оценку работ наследник использовал для расчета суммы налога, так как данный аукционный дом получил эксклюзивное право на продажу картин. Стоимость полотен была окончательно оценена судом в 2017 году в размере 1,995 млн долларов США для «Maypole» и 375 тысяч долларов для «Orpheus» с соответствующим доначислением сумм налога, штрафов и пеней.

Аналогичным образом налоговая служба США пересчитала стоимость ассамбляжа «Каньон» авторства Роберта Раушенберга, созданного в 1959 году. Примечательным фактом является использование в данной работе чучела белоголового орлана. Данная птица на настоящий момент занесена в Красную книгу, а в 1940 году в США были приняты законодательные акты, запрещающие любые коммерческие операции в отношении орланов. Ассамбляж находился в частной коллекции Илеаны Зоннабенд и после ее смерти в 2007 году достался наследникам. Работа была оценена в 0 долларов США, так как ее продажа запрещена действующим законодательством США. Однако налоговая служба оценила работу исходя из 65 миллионов долларов США и выставила наследникам налоговый счет на 40 миллионов долларов США (с учетом штрафов и пеней). К этому моменту значительная часть коллекции искусства, собранной Илеаной Зоннабенд, уже была реализована ее наследниками для уплаты налога на наследство в размере 471 миллиона долларов с учетом стоимости всех активов.

В отсутствие в американском законодательстве инструмента, аналогичного английскому acceptance in lieu, данная патовая для наследников ситуация была решена только в 2012 году. Было заключено специальное соглашение с налоговой службой США о передаче наследниками спорной работы в нью- йоркский Музей современного искусства (MoMA) в обмен на отказ от налоговых требований со стороны государства.

 

Важность профессионального наследственного планирования

Отсутствие налогового и наследственного планирования может привести к выбытию переданных по наследству предметов искусства из семейного владения ввиду их передачи в пользу государства либо необходимости их продажи для урегулирования налоговых платежей.

По этой причине категорически не рекомендуется хранение и использование предметов искусства в странах, взимающих налог на наследство в отношении всего движимого имущества, находящегося на их территории (во Франции, Великобритании, США и других), если право собственности на такие объекты оформлено непосредственно на физическое лицо, постоянно проживающее за пределами указанных государств.

В большинстве случаев налоговые проблемы, связанные с наследованием предметов искусства, можно эффективно решить путем передачи активов в собственность специально учрежденной трастовой структуры (например, семейной фаундации в Лихтенштейне). Помимо устранения налоговых рисков, связанных с ситуацией наследования, владение предметами искусства через траст позволяет существенно снизить риски взыскания арт-объектов по личным обязательствам учредителя траста либо самих наследников, заявленных в качестве бенефициаров.

Так как арт-объекты становятся собственностью траста в момент их передачи в трастовую структуру, указанное имущество не включается в наследственную массу. В этой связи, во-первых, на переданные в траст предметы искусства не распространяются правила об обязательной доле наследства. Во-вторых, в отношении трастового имущества не требуется получение свидетельства о праве на наследство. В-третьих, трастовый управляющий имеет право на распределение активов (либо доходов от их использования) между бенефициарами в соответствии с трастовыми документами сразу после наступления ситуации наследования, не дожидаясь открытия и принятия наследства.

Безусловно, эффективное достижение указанных задач возможно только в том случае, когда трастовая структура создавалась и обслуживалась профессиональными консультантами. Данные специалисты должны обладать необходимыми знаниями в сфере налогового и наследственного законодательства всех вовлеченных юрисдикций, а также постоянно отслеживать актуальную судебную практику, связанную с признанием трастовых структур притворными и взысканием переданного в траст имущества.

В целом, грамотное структурирование передачи объектов искусства по наследству позволит не только избежать неожиданных налоговых платежей, взимаемых с наследников, но и сохранить коллекцию целиком и не допустить ее раздела на части и попадания к нежелательным лицам, в том числе из числа наследников.

 

  1. Исключением из этого правила являются вознаграждения, выплачиваемые наследникам авторов произведений.
Иллюстрации
РОБЕРТ РАУШЕНБЕРГ. Каньон. 1959. Ассамбляж
РОБЕРТ РАУШЕНБЕРГ. Каньон. 1959. Ассамбляж
Музей современного искусства – МоМА, Нью-Йорк, США
ЯН ВЕРМЕЕР. Астроном. Около 1668
ЯН ВЕРМЕЕР. Астроном. Около 1668
Холст, масло. 51 × 45. Лувр, Париж, Франция
АНДРЕ БРЕТОН. Стена. После 1945
АНДРЕ БРЕТОН. Стена. После 1945.
Национальный центр искусства и культуры Жоржа Помпиду, Париж, Франция
ПИТЕР БРЕЙГЕЛЬ МЛАДШИЙ. Майское дерево («Карнавал Святого Георгия с танцами вокруг майского дерева»)
ПИТЕР БРЕЙГЕЛЬ МЛАДШИЙ. Майское дерево («Карнавал Святого Георгия с танцами вокруг майского дерева»)
Частное собрание

Вернуться назад

Теги:

Скачать приложение
«Журнал Третьяковская галерея»

Загрузить приложение журнала «Третьяковская галерея» в App StoreЗагрузить приложение журнала «Третьяковская галерея» в Google play